解讀企業支付實習生報酬稅前扣除政策

    根據《國務院關于大力發展職業教育的決定》（國發[2005]135號）的有關規定，為鼓勵企業支持中、高等院校學生實習工作，提高學生的社會生產實踐能力，促進教育事業的發展，財政部、國家稅務總局于2006年11月7日下發了《關于企業支付學生實習報酬有關所得稅政策問題的通知》（財稅[2006]107號），對企業支付實習生報酬的所得稅稅前扣除問題做出了原則性規定。2007年4月10日國家稅務總局關于印發了《企業支付實習生報酬稅前扣除管理辦法》（國稅發[2007]42號），詳細規定了實習生報酬稅前扣除的適用范圍、抵扣條件等項內容，并規定從2006年1月1日起執行。為使稅企雙方能夠更好地理解和執行，筆者就其與原企業正常職工工資稅前扣除政策不同的規定解讀如下，僅供參考：
　　一、基本前提。
　　1、準予稅前扣除的企業，是指在中華人民共和國境內依照《中華人民共和國企業所得稅暫行條例》繳納企業所得稅的納稅人。包括《中華人民共和國企業所得稅暫行條例實施細則》規定的各類企業、事業單位和社會團體。
　　2、支付對象，是指在企業實習的、在中華人民共和國境內依法設立的中等職業學校和高等院校（包括公辦學校與民辦學校）就讀的尚未畢業的學生。其范圍限定在普通中等專業學校、成人中等專業學校、職業高中（職教中心）、技工學校、高等職業院校、普通高等院校和全日制成人高等院校。包括在校就讀的研究生，不包括各部、委獨立科研所招收的在讀研究生以及普通高中以下的學生。

　　二、準予稅前扣除的內容。
　　準予企業稅前扣除的在本企業實習的實習生報酬，是指以貨幣形式支付的報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼（含地區補貼、物價補貼和誤餐補貼）、加班工資、年終加薪和企業依據實習合同為實習生支付的意外傷害保險費。不包括以非貨幣形式的任何支付。這是與原工資稅前扣除要求不同的。

　　三、準予稅前扣除的限制條件。
　　1、接收實習生的企業與學生所在學校必須正式簽訂期限在三年以上（含三年）的實習合作協議，明確規定雙方的權利與義務。已正式簽訂三年以上（含三年）實習合作協議，如出現未滿三年停止履行協議情況的，對已在稅前扣除的實習生報酬應調增應納稅所得額，補征企業所得稅，并依法繳納滯納金；但確因企業主體消亡或學校撤銷等客觀原因導致未滿三年停止履行協議情況的，不再補交企業所得稅和滯納金。
　　2、企業或學校必須為每個實習生獨立開設銀行賬戶，企業支付給實習生的貨幣性報酬必須以轉賬方式支付。記賬憑證應附有轉賬憑證存根和支付意外傷害保險費的繳付憑證。同時還應具備企業與學校簽訂的實習合作協議書和實習生名冊（必須注明實習生身份證號、學生證號及實習合同號）供稅務機關檢查核實：

　　四、其他相關規定。
　　1、企業因接受學生實習而從國家或學校取得的補貼收入，應并入企業的應稅收入，繳納企業所得稅。
　　2、對實習生取得的符合我國個人所得稅法規定的報酬，企業應代扣代繳其相應的個人所得稅款。

　　五、違章處罰。
　　對企業故意弄虛作假騙取實習生報酬稅前扣除的，稅務機關除責令其糾正、補交稅款外，還要按《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十三條的規定處不繳或者少繳稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構成犯罪的，依法追究刑事責任。

　　六、需要進一步明確的問題。
　　1、《企業支付實習生報酬稅前扣除管理辦法》第十條規定：企業稅前扣除的實習生報酬，依照稅收規定的工資稅前扣除辦法進行管理。實際支付的實習生報酬高于允許稅前扣除工資標準的，按照允許稅前扣除工資標準扣除；實際支付的實習生報酬低于允許稅前扣除工資標準的，按照實際支付的報酬稅前扣除。似乎企業對實習生報酬的稅前扣除應與其他人員工資分開單獨計算。是否分開單獨計算應予明確。
　　2、企業在一個度內接收的實習生批次較多時，其計算扣除時的平均“職工”人數如何確定應予明確。